Akuntansi Hak atas Tanah sesuai PSAK 73

PSAK 73 tentang Sewa yang mulai berlaku sejak tanggal 1 Januari 2020 menggantikan PSAK 30 tentang Sewa dan beberapa interpretasi standar (ISAK) yang berlaku sebelumnya, dimana salah satunya adalah ISAK 25 tentang Hak atas Tanah.

Terkait dengan perlakuan akuntansi Hak atas Tanah, ISAK 25 mengatur bahwa :

1. biaya perolehan hak atas tanah, termasuk biaya pengurusan legal hak atas tanah ketika tanah diperoleh pertama kali, diakui sebagai aset tetap jika memenuhi definisi aset tetap sesuai dengan PSAK 16 : Aset Tetap
2. biaya perolehan hak atas tanah tidak didepresiasi dengan alasan umur ekonomik hak atas tanah yang tidak terbatas karena dapat terus diperpanjang dan diperbarui sesuai persyaratan peraturan perundang-undangan, kecuali terdapat bukti yang mengindikasikan umur ekonomik menjadi terbatas, dan
3. biaya pengurusan perpanjangan atau pembaruan legal hak atas tanah diakui sebagai aset takberwujud dan diamortisasi sesuai PSAK 19 : Aset Takberwujud

Yang menjadi pertanyaan sekarang adalah dengan dicabutnya ISAK 25 bagaimana selanjutnya perlakuan akuntansi untuk biaya perolehan hak atas tanah ketika tanah diperoleh pertama kali serta biaya pengurusan perpanjangan atau pembaruan legal hak atas tanah ?

PSAK 73 dalam bagian Dasar Kesimpulan DK04 menjelaskan bahwa Basis for Conclusions IFRS 16 Leases paragraf BC139(b) mendeskripsikan dasar pemikiran IASB bahwa pencatatan suatu transaksi bergantung pada substansi dari transaksi tersebut, dan bukan pada bentuk legalnya. Konsekuensinya, jika suatu kontrak memberikan hak yang secara substansi merepresentasikan pembelian aset tetap, maka hak tersebut memenuhi definisi aset tetap dan dicatat sesuai dengan IAS 16 Property, Plant and Equipment (yang merupakan rujukan PSAK 16 : Aset Tetap), tanpa memperhatikan apakah hak kepemilikan legal aset tetap tersebut telah beralih. Selanjutnya, Basis for Conclusions IFRS 16 paragraf BC140 menegaskan bahwa IFRS 16 diterapkan untuk kontrak yang memberikan hak untuk menggunakan aset pendasar selama suatu jangka waktu tertentu, dan tidak diterapkan untuk transaksi yang mengalihkan pengendalian atas aset pendasar tersebut kepada entitas. Transaksi yang mengalihkan pengendalian atas aset pendasar tersebut merupakan penjualan atas pembelian aset yang masuk dalam ruang lingkup Pernyataan lain.

DSAK IAI mencermati bahwa beralihnya PENGENDALIAN atas aset pendasar menjadi pertimbangan utama dalam menentukan apakah transaksi tersebut merupakan pembelian aset tetap, atau merupakan transaksi sewa.

Dalam hal pola fakta untuk hak atas tanah yang bersifat sekunder, misalnya pada umumnya skema HGB di Indonesia, DSAK IAI mencermati indikasi yang kuat bahwa risiko dan manfaat secara substansi telah dialihkan kepada entitas yang memiliki hak tersebut. Sebagai contoh, pada umumnya HGB dapat dijual kembali oleh entitas dan entitas dapat menggunakan hak atas tanah tersebut sebagai jaminan atau kolateral. Selain itu, nilai kini dari hak residual tanah diperkirakan kecil karena hanya berupa biaya administrasi dan pajak terkait kepada pemerintah, dan bahwa biaya pengurusan perpanjangan HGB tidak substansial. Jika dianalisis secara menyeluruh menggunakan kriteria pengalihan pengendalian sebagaimana dibahas dalam paragraf DK05 PSAK 73, maka terdapat indikasi yang kuat bahwa dalam pola fakta tersebut pengendalian atas hak atas tanah telah beralih kepada entitas, karena entitas telah memperoleh kemampuan untuk mengarahkan penggunaan aset, dan memperoleh secara substansial seluruh sisa manfaat dari aset tersebut. Dalam pola fakta ini, entitas dapat menyimpulkan bahwa transaksi tersebut secara substansial menyerupai pembelian tanah, meskipun hak kepemilikan legal tidak berpindah kepada entitas, sehingga entitas menerapkan IAS 16 Property, Plant and Equipment.

Contoh pencatatan hak atas tanah sebagai Aset Hak-Guna sesuai PSAK 73 adalah dalam kasus pemberian hak sekunder di atas hak primer, seperti misalnya HGB di atas Hak Pengelolaan (HPL). Dalam hal ini dapat disimpulkan bahwa transaksi yang terjadi tidak mengalihkan pengendalian atas aset pendasar (yaitu HPL), melainkan semata mengalihkan hak untuk menggunakan aset pendasar, sehingga entitas menerapkan perlakuan akuntansi atas transaksi sewa yang diatur dalam PSAK 73.

Demikian penjelasan perlakuan akuntansi untuk hak atas tanah sesuai pengaturan dalam PSAK 73 (HRD) ***

Perlakuan Biaya Pengurusan LEGAL Hak atas TANAH

Sebelumnya, pencatatan transaksi akuntansi yang berkaitan dengan perolehan aset tetap TANAH diatur dalam PSAK No.47 mengenai Akuntansi Tanah. Berdasarkan PSAK No.47 tersebut, selain pengaturan pencatatan akuntansi atas perolehan TANAH, juga diatur mengenai pencatatan akuntansi atas biaya-biaya yang dikeluarkan yang berkaitan dengan PENGURUSAN LEGAL HAK ATAS TANAH.

Adapun biaya-biaya yang termasuk ke dalam Pengurusan Legal Hak atas Tanah antara lain meliputi :

1. biaya legal audit seperti pemeriksaan keaslian sertifikat tanah, rencana tata kota
2. biaya pengukuran-pematokan-pemetaan ulang
3. biaya notaris, biaya jual beli dan PPAT
4. pajak terkait pada jual-beli tanah
5. biaya resmi yang harus dibayar ke Kas Negara, untuk perolehan hak, perpanjangan atau pembaruan hak baik status maupun peruntukan.

Biaya-biaya tersebut di atas, baik yang dikeluarkan untuk perolehan hak atas tanah BARU MAUPUN PERPANJANGAN hak atas tanah, sesuai dengan ketentuan dalam PSAK No.47 harus dibukukan sebagai BEBAN TANGGUHAN. Penyajian Beban Tangguhan Hak atas Tanah tersebut di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) harus dipisahkan dari Beban Tangguhan yang lain.

Semua Beban Tangguhan terkait dengan hak atas tanah diamortisasi sepanjang umur hukum hak atau umur ekonomis aset tanah, yang mana yang lebih pendek (PSAK No.47 Paragraf 26).

Kemudian, seiring dengan berlakunya PSAK No.16 (Revisi 2011) tentang Aset Tetap sejak 1 Januari 2012, maka PSAK No.47 tersebut telah dicabut dan dinyatakan tidak berlaku lagi. Selanjutnya, pencatatan akuntansi berkaitan dengan biaya Pengurusan Legal Hak atas Tanah diatur melalui ISAK No.25 mengenai Hak atas Tanah yang mulai berlaku sejak 1 Januari 2012.

Paragraf 10 ISAK No.25 mengatur bahwa biaya Pengurusan Legal Hak atas Tanah ketika tanah diperoleh PERTAMA KALI diakui sebagai bagian dari biaya perolehan aset tetap TANAH sesuai dengan PSAK No.16 mengenai Aset Tetap paragraf 16.

Sedangkan biaya pengurusan PERPANJANGAN atau PEMBARUAN Legal Hak atas Tanah diakui sebagai ASET TAKBERWUJUD dan diamortisasi sepanjang umur hukum hak atau umur ekonomi tanah, mana yang lebih pendek sesuai dengan PSAK 19 tentang Aset Takberwujud paragraf 94.

Jadi, sesuai dengan pengaturan di ISAK No.25, sejak 1 Januari 2012 biaya pengurusan legal hak atas tanah yang boleh diamortisasi terbatas hanya atas biaya pengurusan perpanjangan atau pembaruan legal hak atas tanah, sedangkan untuk biaya legal yang timbul ketika tanah diperoleh pertama kali harus dibukukan sebagai bagian dari biaya perolehan aset tetap Tanah dan tidak boleh diamortisasi atau disusutkan (HRD).